随着经济的发展，单一企业在向集团化方向过渡过程中，暴露出企业集团管控能力与集团化组织结构不相适应的问题。如何提升企业集团的管控能力成为管理领域的新难题。财务管控作为集团管控的重要手段，摆在会计核算工作面前的重大挑战是会计核算与业务的脱节。在此背景下，ERP系统应运而生，其具有的财务业务一体化等特征被认为能够支撑集团管控能力的提升(Rom 和Rohde，2007;陈宋生，2008)，因而在大型企业集团中迅速普及开来。然而，由于对ERP系统在企业集团的管控能力提升中的价值创造缺乏清晰的认识，导致很多企业集团在ERP系统实施过程中偏离了应有的方向。更遗憾的是，目前的理论研究也未明确提出ERP系统对企业集团管控能力的清晰影响路径。针对以上状况，本文从ERP系统有别于会计电算化系统的独特特征出发，试图打开ERP系统提升企业集团管控能力路径的黑箱，以期为企业集团实施信息化建设提供借鉴。

　　一、ERP系统与会计电算化系统的特征比较

　　ERP系统除了具有会计电算化系统的一般自动化功能外，还具有三个会计电箅化系统不具备的独特特征，即顶层设计、财务业务一体化和管控平台。

　　(一)顶层设计

　　按照建设目的的不同，信息系统可以划分为操作型与管控型系统也不同。比如，会计电算化、企业资产管理(EAM)、客户关系管理(CRM)等信息系统的服务对象仅仅是某些特定需求、对象或管理关系，因此统筹的高度局限在操作层面。某些以服务业务操作为建设目标的ERP系统也归属于该类型。而基于提高集团管控能力为目的的ERP系统建设，其设计视角位于集团管理的顶层。顶层设计的基本特征是以提升集团管控能力为目标，综合考虑系统与集团的商业模式、治理模式、管控模式的适应性与匹配性，通过系统集成与标准化，将集团管控要求横向贯通于整个产业链、纵向深入到作业层。这一特征使得ERP系统相对于会计电算化等其他系统在设计阶段具备如下三个方面的优势。

　　1.系统集成性。ERP系统能够提升集团内部信息的集成性。在集团总部发起建设ERP系统之前，集团内部可能已经在使用一些信息系统，甚至个别信息系统的应用效率已经非常高。如会计电算化系统对财务数据的自动化加工的效率可以达到相当高的程度。然而，这些系统之间难以实现功能上的关联互动，信息共享性弱。即使存在与其他系统的接口，也是自下而上的衔接，仅限于交互结果数据。相反，ERP系统把企业集团内所有的业务单元都视作自身内部的子系统，并不割裂地关注各个单元，在系统设计阶段，就按照业务流程之间的关系规划信息在各个功能模块之间的流转，从而避免“信息死角”的出现，增强集团内部信息的集成性。

　　2.流程标准化。ERP系统能够促使业务流程标准化。企业集团可能包含若干个从事相同业务的子(分)公司，由于历史原因，这些子(分)公司的具体业务流程可能不尽相同，使得总部难以对比分析这些子(分)公司的经营成果，并且也难以享受管理规模效应。而在ERP系统的设计中，集团总部能够从全局角度为下属各子(分)公司相同的业务规定一致的业务流程。

　　业务流程标准化是会计核算标准化的基础。集团总部依靠ERP系统可以规范统一包括会计科目及编码在内的会计核算基础工作、重要制度，以及财务报表编制和管理等。而会计电算化系统仅仅是为了实现核算流程的自动化，是根据各子(分)公司现有核算体系定制开发，不同系统之间的兼容性较差，可能在会计科目设置以及会计政策方面存在显著差异。

　　3.就源输入。ERP系统要求所有的原始经济业务数据都要在业务发生的源头，由相应业务经办人员录入系统，不允许其他人员在其他环节对原始数据再进行修改，即“就源输入”。这些原始数据存储在统一的数据库中，由集团总部统一管理，所有部门对业务事项的后续处理都需基于原始数据。这确保了会计信息能够正确反映原始经济业务事项，并且所有部门和子(分)公司取用数据具有一致性。而会计电算化系统有自己独立的数据库，数据的来源是会计人员录人的会计凭证。这种数据存储的分散性不仅限于会计电算化系统，每建立一个应用系统都会单独建立一个数据库。这些数据库可能来源不同，数据编码和信息标准也不统一，各个数据库相互之间没有联系。这种分散存储会导致数据内容不一致、会计核算结果准确性和及时性下降等。

　　(二)财务业务一体化

　　传统的会计电算化系统注重对手工会计核算工作的模拟，并未改变财务部门与业务部门较为割裂的状态。而ERP系统在关键业务操作环节都设置了与财务流程交互的控制点，财务部门可以根据管理问题的需要随时从这些控制点获取业务数据生成会计信息，使得财务能够主动嵌入到业务流程之中，真正实现了财务与业务的一体化。比如，在实施ERP系统之前，对于采煤业务，财务只能在月末通过直接人工、直接材料、制造费用科目计量汇总制造成本。而ERP系统则可以把采煤业务进一步细分，按照采煤业务具体包含的落煤、装煤、运煤、支护等流程顺次预设财务嵌入点，实时分段计量各项成本费用。这也是ERP系统追本溯源能力的基础。

　　而会计电箅化系统并不要求反映业务过程，只注重对财务结果的反映，因此它未能实现财务业务的一体化。此外，会计电箅化系统提供的核算结果，也会由于放弃了对业务过程的反映而降低自身的可靠性。比如，采购员和销售员经常在业务发生的月末或更长时间后将相关单据交予财务人员入账，这一方面造成了财务对业务反映的滞后性，另一方面也给财务与业务人员都预留了一定的时间对结果数据进行调整，导致核算结果进一步扭曲。

　　(三)管控平台

　　企业集团具有较强管控能力的核心标志是资源配置合理，各项业务相互协同，集团效益实现最大化。ERP系统为管控落地提供了平台基础。因为具有顶层设计、财务业务一体化的特征，ERP系统已经超越了会计核算平台的范畴，从横向来看是共享业务的平台，在此平台上，所有子(分)公司共享业务信息，各自对企业内部采购、生产、成本、库存、分销、运输、财务、人力资源进行规划，合理配置，充分发挥其效能，从而取得最佳效益;从纵向来看是共享管理的平台，在此平台上，集团总部能够评价集团产业链各业务板块(事业部)、各子(分)公司的价值创造能力，以及对集团效益的贡献度，从而围绕整个集团效益最大化目标在价值层面配置资源，以实现协同。一横一纵形成的管控平台为集团管理做到纵向到底、横向到边提供了可能。该平台反过来也能够促进各子(分)公司管理水平的升级。

　　管控平台作用使得ERP系统一般不容易像其他操作型信息系统那样能够产生立竿见影的效果，如会计电算化系统在投入使用后能够显著提高会计过账作业的效率。因为ERP管控平台作用能否得以发挥，取决于系统中各模块的匹配程度，以及相关业务部门的使用与利用水平。但是ERP系统作为一种管控平台，对提升集团管控能力的促进与推动作用，在理论上是可行的，在实践中也得到了充分的印证。

　　二、ERP对于打通价值链的作用

　　企业集团管控能力的发挥依赖于价值链的畅通。构成一条典型价值链的基本价值活动包括外部物流、生产经营、内部物流、市场销信、服务、采购、人力资源管理、研发以及企业基础设施，而每一个基本价值活动可以根据企业的具体情况进一步细分为更加具体的价值活动(Porter，1998)。这些价值活动是企业赖以为客户创造价值的基础。一条畅通的价值链应具有四个特征：构成价值链的每个价值活动按照所依附的业务之间的关系彼此内嵌衔接，相互集成;每个价值活动产生的价值或者消耗的成本都能够被准确、及时地计量;每个价值活动已经较为精细，很难被继续分解为较为独立的价值活动;价值链易于被理解。

　　ERP系统有别于传统会计电算化系统具有的独特特征，能够辅助会计核算打通价值链。第一，ERP系统的集成性能够使得集团总部从整体上规划所有价值活动之间的关联关系，按照业务流程走向将集团所有子(分)公司的价值活动衔接起来，打破现有“信息孤岛”的局面。第二，ERP系统推行的流程标准化使得集团总部能够按照统一的标准划分、确认、计量子(分)公司的价值活动，增强子(分)公司内部价值活动的透明性，从而便于集团总部对价值链的分析与理解。第三，ERP系统具有的财务业务一体化特征以及就源输入的特性，使得财务能够准确、及时地反映每个业务事项消耗的成本和创造的价值。一项业务事项通常包含若干个价值活动，ERP系统能够记录不为现有会计核算所体现但却反映价值流动过程的中间业务，这种设置使得财务能够及时确认、计量每一个价值活动的价值，反映出价值创造过程。比如，ERP系统可以记录采煤业务包含的落煤、装煤等关键流程的成本消耗，据此，财务就能够计量该业务包含的每一个价值活动所创造的价值，反映出价值在该业务内部的流转过程。第四，ERP系统具有的管控平台特征促使子(分)公司记录更加丰富全面的信息，不仅包括价值、成本、时点等，而且涵盖配置、位置等空间信息。这种推动作用有助于促进对价值活动的精细化管控，提升集团所有子(分)公司的管理水平。

　　三、神华集团基于畅通价值链的企业集团管控能力的提升

　　(一)识别竞争优势

　　价值链能够帮助企业集团正确识别自身的竞争优势。企业集团是由一系列价值活动组成的经济实体，但并不是每个活动产生的价值都等同，只有那些消耗企业集团能够获得的稀缺资源(如技术、专利、资产、分销网络等)的价值活动才是竞争优势的来源，这些活动在价值链上往往表现出较高的边际利润。价值链能够清楚地呈现每个价值活动消耗的成本和创造的价值，于是企业集团就能够明确哪些价值活动是自身的优势，为进一步增强优势、围绕优势协调集团发展打下基础。

　　神华集团有限责任公司(以下简称神华集团)是一个纵向一体化的企业集团，产运销一条龙经营，从生产、运输、销售到部分产品的最终消费由集团内部众多子(分)公司共同完成。在ERP系统的辅助下，神华集团总部能够明确各个经营板块，以及板块上各个子(分)公司的价值贡献度，进而明确自身的竞争优势。然后，以竞争优势为核心，集团总部能够对形成竞争优势的价值活动给予深入管控，同时可以协调安排相关价值活动的运营，充分发挥协同价值创造力。

　　(二)深入管控价值活动

　　价值链有助于企业集团对竞争优势给予深入管控。由于价值链能够真实反映出每个价值活动的价值创造过程，集团总部据此就能够将管理触角延伸到构成竞争优势的价值活动内部，评判这些活动的经营优劣，对其做出优化配置，使竞争优势变得更加明显。同时，相似的价值活动也具有一致的计量标准，增强了集团总部对于产业链的理解性和控制性。这两方面的改善赋予了集团总部控制价值活动成本消耗和对发生的异常追本溯源的能力。

　　企业集团的规模效应显著，通常包含大量相似的价值活动。比如，神华集团下属的神东煤炭集团拥有16座煤炭在生产井工矿井，乌海能源有限责任公司拥有11座井工矿井，这些矿井都拥有相似的价值活动组成。打通价值链后，价值活动的成本消耗就可以直接反映给集团，集团总部据此将价值活动的实际发生成本与其同类型成本、定额成本、历史成本等进行比较，对其提出明确的管控要求。在ERP系统实施前，神华集团总部只能通过财务报表粗略地了解各个矿井的成本消耗，无法实施有力的管控。而借助ERP系统打通价值链后，集团总部能够将管控触角深入到生产班组。通过将某个煤炭生产班组的平均生产成本与其他班组相比较，如果发现在排除外界因素后该班组的平均成本总是处于高位，集团总部就可以通过具体的成本项数据寻找原因，推动该班组管理水平的升级。此外，集团总部也能够据此掌握各个价值活动的成本变动范围和影响因素，为标准成本体系的建立打下基础。

　　对于在财务报表中发现的异常现象，集团总部能够做到追本溯源。比如，导致采矿成本增幅超过预期的原因可能包括异常的天气、地质条件等自然环境，某类原材料呈现趋势性的价格增长等外部经济环境，以及自身管理不到位等内部原因。这种信息的确认对于集团加强预测准确度、提高自身对环境的反应能力至关重要。但是在ERP系统实施之前，集团总部对于异常现象的追溯无法到达较为细致的价值活动层面。比如对成本超标的追溯只能到达矿的层级，而矿的内部价值链对于集团总部而言是非透明的。在ERP系统实施后，神华集团总部可以沿着价值链按图索骥，追溯到采矿班组的各项具体成本消耗和原材料去向。

　　(三)协同价值活动

　　价值链有助于企业集团的协同发展。畅通的价值链不仅能够反映出每个价值活动消耗的成本和创造的价值，而且可以呈现出价值活动之间、价值活动内部流程之间的关联关系，对这些关联关系的管控是企业集团创造协同价值最重要的来源。通过梳理和优化这些关联关系，集团总部就可以围绕竞争优势，统筹相关价值活动的运营协调，最大化企业集团的协同价值。

　　铁路是目前煤炭行业的瓶颈资源，利用自有铁路运输煤炭是神华集团最重要的价值活动之一。神华集团为了充分发挥该价值活动的价值创造能力，要求销售集团尽量将煤炭运输到铁路终端销售，而不能仅从自己的局部利益出发销售于铁路沿线。此外，为了更加充分地发挥铁路运力，神华集团要权衡车皮回空与返程车皮装卸其他产品(如水泥、矿石等)造成的时间损耗之间的价值水平。

　　此外，对于生产的优质煤外销还是供集团下属电厂自用的决策，神华集团尽可能将优质煤全部外销，而让下属电厂尽量使用劣质煤。虽然为了适应劣质煤，电厂需要进行相应改造而产生了额外成本，但是由于优质煤能够在市场上以较高的价格销售，因此，这使得销售活动可以创造更大的价值，对集团整体而言更加有利。在畅通价值链的辅助下，企业集团甚至可以计算出每吨煤从哪个矿井通过何种途径销售给哪家客户获得的利润最高，从而能够优化产、运、销的整体布局。

　　以上这些协同价值的实现都以打通的价值链所呈现的价值活动之间的关联关系作为基础。未来，神华集团应当把这些关联关系作为管控重点，对其展开进一步全面深入的优化。而且由于这些关联关系涉及较多价值活动，需辅以复杂的数学模型，因此将对会计核算反映出的价值链质量提出更高的要求。